财 税 期 刊

                                                                 第九十八期
                                                瑞华会计师事务所
                                                中明税务师事务所

目 录
财税资讯
海关通关改革满月 45 万票一体化报关单通关 ............................................... 2
山东省国税局全面推广税银互动 助推小微企业发展 .......................................... 3
财经法规集锦
关于石油天然气生产企业城镇土地使用税政策的通知 财税〔2015〕76 号 ....... 4
关于印发《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录》的通知 财税〔2015〕78 号 ....... 5
关于逾期未申报的出口退（免）税可延期申报的公告 国家税务总局公告2015 年第44 号 ....... 7
关于规范成本分摊协议管理的公告 国家税务总局公告2015 年第45 号 ....... 8
关于境内机构向我国银行的境外分行支付利息扣缴企业所得税有关问题的公告
国家税务总局公告2015 年第47 号 ......................................................... 8
关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告 国家税务总局公告2015 年第48 号 ....... 9
关于界定超标准小规模纳税人偷税数额的批复 税总函〔2015〕311 号 ....... 12
关于做好居民企业报告境外投资和所得信息工作的通知 税总函〔2015〕327 号....... 13
政策解读
关于《国家税务总局关于逾期未申报的出口退（免）税可延期申报的公告》的解读 .............. 14
关于规范成本分摊协议管理公告的解读 .................................................... 15
关于境内机构向我国银行的境外分行支付利息扣缴企业所得税有关问题的公告的解读 ............ 15
关于《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》的解读 ............ 17
纳税咨询库
1、问： 减免的土地出让金是否不需要缴纳契税？ .......................................... 19
2、问： 建安总公司奖励给分公司的安全奖、进度奖是否需要缴纳营业税？ .................... 20
3、问：劳务派遣用工支出如何税前扣除？ ................................................. 20
财税实务
企业发放的离职补偿金能否在税前扣除 .................................................... 20
事 务 所 简 介 .................................................................... 25

财税资讯

海关通关改革满月 45万票一体化报关单通关

    据青岛海关统计，海关区域通关一体化改革“多关如一关”之后，惠及沿线近9万家外贸企业。截至5月31日，区域海关共接受一体化报关单申报超过45.6万票，其中跨关区通关单量约4.6万票，占一体化总单量的10.03%。区域海关12360服务热线积极为企业提供通关和舱单状态查询、疑难咨询等公共服务，首月共受理通关一体化业务改革政策及通关模式变化咨询226条。

    此次改革由青岛海关牵头，涉及山东、河南、山西、陕西、甘肃、宁夏、青海、新疆、西藏等九省（区）内的青岛、济南、郑州、太原、西安、兰州、银川、西宁、乌鲁木齐、拉萨等十个海关。“改革实现了‘十关如一关’。”

    丝绸之路经济带海关区域通关一体化改革领导小组组长、青岛海关负责人表示，改革后，企业可以根据自身需求，自主选择申报口岸、通关模式和查验地点，区域内货物通关风险参数设置和报关单专业审核均由设置在青岛的区域风险防控中心和区域审单中心完成，同时实现了海关执法互认，并允许代理报关企业“一地注册、多地报关”。 丝绸之路经济带海关通关快速路和沿线物流大通道的打通，给外贸企业带来了便利。

    中外运空运发展股份公司西北分公司为美光半导体等公司代理进出口物流通关业务，该公司机场报关部经理宋瑞军称，“一体化改革为企业送来了‘大礼包’，通关成本降低、物流时间缩短，更重要的是他迎合了物流发展趋势和运作规律。”

    宋瑞军说，以公司出口电子元器件为例，通关一体化模式下由于无需办理转关手续，由转关产生的报关费用直接就省掉了，转关报关审核等中间作业环节时间也得以缩减，整个通关过程由此至少缩短1天。

    改革的便利远不止于此，宋瑞军表示，由于一体化通关模式下无需使用海关监管车辆，使得企业可以自主整合物流运力。宋瑞军说，通关一体化模式下，企业可以使用统筹分配使用运输车辆。据他测算，平均每辆车从西安到郑州的运输费用会由此降低约500元。

    位于青岛的海程邦达国际物流有限公司也是这次改革的受益者。公司关务经理翟明表示，由于改革后企业可以自主选择申报口岸等，通关速度加快，也节省了大量的集装箱使用费。

    据翟明估算，公司5月份跨关区一体化通关货物有约200票，改革让公司在物流等方面成本降低了20多万元，通关物流综合成本下降了将近3成。“对公司来讲，比省事省钱更重要的是，通关一体化改革给企业带来了创新、调结构的机会。”他说。

    随着通关一体化改革的深入，尤其是“一地注册、多地报关”使得代理报关企业可以在区域内任一海关报关，无需再在异地设立分支机构，给不少企业带来新的发展机遇。通关一体化改革贯穿丝绸之路沿线，形成了东联日韩、西至中亚乃至欧洲的物流大通道，而海程邦达国际物流有限公司今年也准备将物流业务拓展到中亚西亚地区，在这一区域设立5-10家分支机构。精简国内机构、开拓海外市场，丝绸之路经济带区域通关一体化改革带来的这“一增一减”正契合了“一带一路”这一国家战略，也必将为区域经济发展带来新的增长点。

                                                                                         ——引自：海关总署-今日海关

山东省国税局全面推广税银互动 助推小微企业发展

    为进一步贯彻落实国家关于扶持小微企业健康发展的有关政策，拓宽企业融资渠道，解决小微企业融资难题，山东省国税局会同山东省金融办、地税局、中国人民银行济南分行、山东省银监局等部门，联合在全省范围内推进税银互动，以“共享资源、合作联动、促进诚信、服务发展”为基本要求，实现信息交换共享，为增强企业创新创业实力、支持企业发展提供了有力保障。截至目前，山东省国税局与光大银行济南分行联合推出的“微众税银公众服务平台”注册申请用户达到2325户；山东省各级国税部门通过与银行等金融部门的合作，累计已帮助3262户小微企业和纳税信用度高的企业融资贷款246.88亿。6月9日，国家税务总局、中国银监会组成联合调研组，到山东就“税银互动”助力小微企业发展工作开展情况进行专题调研，深入了解山东税务开展“税银互动”的具体做法，并表示将尽快出台相关制度措施，有效吸收山东经验做法。

    一是拓展增值服务，信息交换共享。税银双方在法律允许的范围内为优质纳税信用企业建立信息交换渠道，推动纳税信用资源与银行信用资源的有效衔接。省级税务机关根据征管信息数据，筛选纳税信用较高的小微企业名单和信息，传递到人民银行并纳入省域征信服务平台，并逐步推进税银信息交换的领域和范围，推动整个纳税信用体系建设进程，提高纳税信用的社会影响力。各级税务部门及时向各地银行业金融机构推荐有贷款意向的小微企业名单和信息，形成灵活多样的合作模式。人民银行各中心支行和银监分局负责引导督促辖区内各银行业金融机构将纳税信用信息作为向纳税人提供信贷服务和相关金融优惠政策的参考依据。各银行业金融机构依托企业纳税信息情况，建立专门的小微企业信用评审机制，对税银信息对称、纳税信用等级高的小微企业，尤其是各级税务部门推荐的优质小微企业，简化贷款审批程序，创新担保方式，降低担保要求，并积极探索发放信用贷款，切实加大信贷支持力度，并将相关应用结果反馈给税务部门，实现纳税服务与金融服务的对接，推进税银征信互认，激励企业诚信纳税、诚信申贷。

    二是不断丰富内涵，强化税银互动。税银双方以促进发展和长期合作为目标，不断提升双方多层面的合作深度与广度。税务部门与各级金融机构建立完善信息交流反馈制度，及时沟通相关企业的调查、回访信息，不断完善税收、信贷资源服务方式，进一步夯实税银互动助推小微企业健康发展的工作基础。各级金融机构把支持小微企业纳入业务发展的重点，动员更多营业网点参与小微企业金融服务，扩大业务范围，加大创新力度，在资源配置、服务模式、支持力度等方面给予倾斜。税银双方在开展投融资一体化合作的基础上，陆续开展全链条、全方位的合作，以规划先行入手，积极探索创新税银合作的方式方法，共同建立完善优质纳税信用企业的快捷融资渠道。

    三是积极探索创新，拓展守信激励。山东省国税局把拓展税银互动，丰富守信激励措施，助力小微企业发展作为全年工作重点任务，以及深入开展“便民办税春风行动”的重要内容之一。目前，山东省国税局已与新华社山东分社达成初步合作意向，通过搭建“山东新华中小企业金融信息服务平台”的方式，整合银行、证券、保险、信托、风险投资、融资租赁、民间资本等多方面资源，为平台内的企业进行多渠道、全方位的投融资提供服务，开拓小微企业融资渠道，降低小微企业融资成本，破解小微企业融资贷款难的问题。同时，各市也根据本地实际，积极拓展和延伸合作项目，取得了一定成效。比如，滨州市国税局联合农村信用社推出“税银通”项目，对信用等级达到两家单位纳税信用、信贷信用等级双A企业，推出放宽信贷条件限制、降低利率、提高信贷额等扶持措施，解决企业融资难的问题，实现优惠放贷与诚信纳税挂接的有机结合，促进地方经济的发展；威海市国税局与威海商行合作推出“税融通”产品，为A级（小微企业可放宽至B级）纳税信用企业，提供成本低、额度高、优先投放、审批速快的融资服务，在同等担保条件下，提供更高额度授信支持，贷款利率可在普通贷款测算利率基础上优惠5%-10%，在现行抵质押率控制比例基础上 高放宽10%，并免除办理业务的额外费用。

                                                                                           ——引自：山东省国家税务局

财经法规集锦

关于石油天然气生产企业城镇土地使用税政策的通知
财税〔2015〕76号

    各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)、地方税务局，西藏、宁夏自治区国家税务局，新疆生产建设兵团财务局：

    经研究，现就石油天然气（含页岩气、煤层气）生产企业用地城镇土地使用税政策通知如下：

    一、下列石油天然气生产建设用地暂免征收城镇土地使用税：

    1.地质勘探、钻井、井下作业、油气田地面工程等施工临时用地；

    2.企业厂区以外的铁路专用线、公路及输油(气、水)管道用地；

    3.油气长输管线用地。

    二、在城市、县城、建制镇以外工矿区内的消防、防洪排涝、防风、防沙设施用地，暂免征收城镇土地使用税。

    三、享受上述税收优惠的用地，用于非税收优惠用途的，不得享受本通知规定的税收优惠。

    四、除上述第一条、第二条列举免税的土地外，其他油气生产及办公、生活区用地，依照规定征收城镇土地使用税。

    五、地方人民政府应按照城镇土地使用税有关规定，确定工矿区范围。对在工矿区范围内的油气生产、办公、生活用地，其税额标准不得高于相邻的县城、建制镇的适用税额标准。

    六、石油天然气生产企业应按照有关税收减免管理规定向主管税务机关备案免税土地情况。

    七、本通知自2015年7月1日起执行。原国家税务局《关于对中国石油天然气总公司所属单位用地征免土地使用税问题的通知》〔（89）国税地字第088号〕、《关于对中国海洋石油总公司及其所属公司用地征免土地使用税问题的规定》〔（90）国税油发003号〕同时废止。

    对（89）国税地字第088号和（90）国税油发003号文件规定免税，但按本通知规定应当征税的土地，自2015年7月1日至2016年12月31日，按应纳税额减半征收城镇土地使用税；自2017年1月1日起，全额征收城镇土地使用税。

                                                                                                   财政部 国家税务总局

                                                                                                       2015年6月29日

关于印发《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录》的通知
财税〔2015〕78号

    各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局，新疆生产建设兵团财务局：

    为了落实国务院精神，进一步推动资源综合利用和节能减排，规范和优化增值税政策，决定对资源综合利用产品和劳务增值税优惠政策进行整合和调整。现将有关政策统一明确如下：
    一、纳税人销售自产的资源综合利用产品和提供资源综合利用劳务（以下称销售综合利用产品和劳务），可享受增值税即征即退政策。具体综合利用的资源名称、综合利用产品和劳务名称、技术标准和相关条件、退税比例等按照本通知所附《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录》（以下简称《目录》）的相关规定执行。

    二、纳税人从事《目录》所列的资源综合利用项目，其申请享受本通知规定的增值税即征即退政策时，应同时符合下列条件：

    （一）属于增值税一般纳税人。

    （二）销售综合利用产品和劳务，不属于国家发展改革委《产业结构调整指导目录》中的禁止类、限制类项目。

    （三）销售综合利用产品和劳务，不属于环境保护部《环境保护综合名录》中的“高污染、高环境风险”产品或者重污染工艺。

    （四）综合利用的资源，属于环境保护部《国家危险废物名录》列明的危险废物的，应当取得省级及以上环境保护部门颁发的《危险废物经营许可证》，且许可经营范围包括该危险废物的利用。

    （五）纳税信用等级不属于税务机关评定的C级或D级。 纳税人在办理退税事宜时，应向主管税务机关提供其符合本条规定的上述条件以及《目录》规定的技术标准和相关条件的书面声明材料，未提供书面声明材料或者出具虚假材料的，税务机关不得给予退税。

    三、已享受本通知规定的增值税即征即退政策的纳税人，自不符合本通知第二条规定的条件以及《目录》规定的技术标准和相关条件的次月起，不再享受本通知规定的增值税即征即退政策。

    四、已享受本通知规定的增值税即征即退政策的纳税人，因违反税收、环境保护的法律法规受到处罚（警告或单次1万元以下罚款除外）的，自处罚决定下达的次月起36个月内，不得享受本通知规定的增值税即征即退政策。

    五、纳税人应当单独核算适用增值税即征即退政策的综合利用产品和劳务的销售额和应纳税额。未单独核算的，不得享受本通知规定的增值税即征即退政策。

    六、各省、自治区、直辖市、计划单列市税务机关应于每年2月底之前在其网站上，将本地区上一年度所有享受本通知规定的增值税即征即退政策的纳税人，按下列项目予以公示：纳税人名称、纳税人识别号，综合利用的资源名称、数量，综合利用产品和劳务名称。

    七、本通知自2015年7月1日起执行。《财政部 国家税务总局关于资源综合利用及其他产品增值税政策的通知》（财税〔2008〕156号）、《财政部 国家税务总局关于资源综合利用及其他产品增值税政策的补充的通知》（财税〔2009〕163号）、《财政部 国家税务总局关于调整完善资源综合利用及劳务增值税政策的通知》（财税〔2011〕115号）、《财政部 国家税务总局关于享受资源综合利用增值税优惠政策的纳税人执行污染物排放标准的通知》（财税〔2013〕23号）同时废止。上述文件废止前，纳税人因主管部门取消《资源综合利用认定证书》，或者因环保部门不再出具环保核查证明文件的原因，未能办理相关退（免）税事宜的，可不以《资源综合利用认定证书》或环保核查证明文件作为享受税收优惠政策的条件，继续享受上述文件规定的优惠政策。

                                                                                                 财政部 国家税务总局

                                                                                                     2015年6月12日

关于逾期未申报的出口退（免）税可延期申报的公告
国家税务总局公告2015年第44号

    为深入开展“便民办税春风行动”，持续优化出口退税服务，切实解决纳税人的问题，税务总局决定，逾期未申报的出口退（免）税可延期申报。具体公告如下：

    一、出口企业或其他单位出口货物劳务及服务的出口退（免）税，由于以下原因未收齐单证，无法在规定期限内申报，且未提出延期申请的，出口企业或其他单位可在2015年7月31日前提供举证材料，向主管国税机关提出延期申请，经审批出口退（免）税的国税机关核准后，可延期申报。

    （一）自然灾害、社会突发事件等不可抗力因素；

    （二）出口退（免）税申报凭证被盗、抢，或者因邮寄丢失、误递；

    （三）有关司法、行政机关在办理业务或者检查中，扣押出口退（免）税申报凭证；

    （四）买卖双方因经济纠纷，未能按时取得出口退（免）税申报凭证；

    （五）由于企业办税人员伤亡、突发危重疾病或者擅自离职，未能办理交接手续，导致不能按期提供出口退（免）税申报凭证；

    （六）由于企业向海关提出修改出口货物报关单申请，在退（免）税期限截止之日海关未完成修改，导致不能按期提供出口货物报关单；

    （七）有关政府部门在出口退（免）税申报期限截止之日后才出具出口退（免）税申报所需凭证资料。 二、对出口企业或其他单位按《国家税务总局关于〈出口货物劳务增值税和消费税管理办法〉有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第12号）第二条第（十八）项规定和按本公告第一条规定提出的出口退（免）税延期申请，由负责审批出口退（免）税的国税机关负责核准，核准工作应自主管国税机关受理企业申请之日起的20个工作日内完成，核准结果由主管国税机关告知出口企业或其他单位。 各省、自治区、直辖市、计划单列市国家税务局应采取措施，密切监控出口退（免）税延期申请的核准情况，并抽查部分出口退（免）税延期申请的核准结果。

    三、本公告自发布之日起施行。国家税务总局公告2013年第12号第二条第（十八）项中出口企业或其他单位提出的出口退（免）税延期申请，需经省、自治区、直辖市、计划单列市国家税务局批准的规定，停止执行。 特此公告。

                                                                                                            国家税务总局

                                                                                                          2015年6月11日

关于规范成本分摊协议管理的公告
国家税务总局公告2015年第45号

    为贯彻落实《国务院关于取消非行政许可审批事项的决定》（国发〔2015〕27号），规范成本分摊协议管理，依据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则，现就有关事项公告如下：

    一、企业应自与关联方签订（变更）成本分摊协议之日起30日内，向主管税务机关报送成本分摊协议副本，并在年度企业所得税纳税申报时，附送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》。

    二、税务机关应当加强成本分摊协议的后续管理，对不符合独立交易原则和成本与收益相匹配原则的成本分摊协议，实施特别纳税调查调整。

    三、企业执行成本分摊协议期间，参与方实际分享的收益与分摊的成本不配比的，应当根据实际情况做出补偿调整。参与方未做补偿调整的，税务机关应当实施特别纳税调查调整。

    四、本公告自2015年7月16日起施行。《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发〔2009〕2号文件印发）第六十九条同时废止。 特此公告。

                                                                                                            国家税务总局

                                                                                                         2015年6月16日

关于境内机构向我国银行的境外分行支付利息
扣缴企业所得税有关问题的公告
国家税务总局公告2015年第47号

    根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的有关规定，现对我国银行的境外分行业务活动中涉及从境内取得的利息收入有关企业所得税问题，公告如下：

    一、本公告所称境外分行是指我国银行在境外设立的不具备所在国家（地区）法人资格的分行。境外分行作为中国居民企业在境外设立的分支机构，与其总机构属于同一法人。境外分行开展境内业
务，并从境内机构取得的利息，为该分行的收入，计入分行的营业利润，按《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）的相关规定，与总机构汇总缴纳企业所得税。境内机构向境外分行支付利息时，不代扣代缴企业所得税。

    二、境外分行从境内取得的利息，如果据以产生利息的债权属于境内总行或总行其他境内分行的，该项利息应为总行或其他境内分行的收入。总行或其他境内分行和境外分行之间应严格区分此类收入，不得将本应属于总行或其他境内分行的境内业务及收入转移到境外分行。

    三、境外分行从境内取得的利息如果属于代收性质，据以产生利息的债权属于境外非居民企业，境内机构向境外分行支付利息时，应代扣代缴企业所得税。

    四、主管税务机关应加强监管，严格审核相关资料，并利用第三方信息进行比对分析，对违反本公告相关规定的，应按照有关法律法规处理。

    五、本公告自2015年7月19日起施行。《国家税务总局关于加强非居民企业来源于我国利息所得扣缴企业所得税工作的通知》（国税函〔2008〕955号）第二条同时废止。 特此公告。

                                                                                                           国家税务总局

                                                                                                        2015年6月19日

关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告
国家税务总局公告2015年第48号

    根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《国务院关于取消非行政许可审批事项的决定》（国发〔2015〕27号）、《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）和《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）等有关规定，现对企业重组业务企业所得税征收管理若干问题公告如下：

    一、按照重组类型，企业重组的当事各方是指：

    （一）债务重组中当事各方，指债务人、债权人。

    （二）股权收购中当事各方，指收购方、转让方及被收购企业。

    （三）资产收购中当事各方，指收购方、转让方。

    （四）合并中当事各方，指合并企业、被合并企业及被合并企业股东。

    （五）分立中当事各方，指分立企业、被分立企业及被分立企业股东。

    上述重组交易中，股权收购中转让方、合并中被合并企业股东和分立中被分立企业股东，可以是
自然人。 当事各方中的自然人应按个人所得税的相关规定进行税务处理。

    二、重组当事各方企业适用特殊性税务处理的（指重组业务符合财税〔2009〕59号文件和财税〔2014〕109号文件第一条、第二条规定条件并选择特殊性税务处理的，下同），应按如下规定确定重组主导方：

    （一）债务重组，主导方为债务人。

    （二）股权收购，主导方为股权转让方，涉及两个或两个以上股权转让方，由转让被收购企业股权比例 大的一方作为主导方（转让股权比例相同的可协商确定主导方）。

    （三）资产收购，主导方为资产转让方。

    （四）合并，主导方为被合并企业，涉及同一控制下多家被合并企业的，以净资产 大的一方为主导方。

    （五）分立，主导方为被分立企业。

    三、财税〔2009〕59号文件第十一条所称重组业务完成当年，是指重组日所属的企业所得税纳税年度。 企业重组日的确定，按以下规定处理：

    1.债务重组，以债务重组合同（协议）或法院裁定书生效日为重组日。

    2.股权收购，以转让合同（协议）生效且完成股权变更手续日为重组日。关联企业之间发生股权收购，转让合同（协议）生效后12个月内尚未完成股权变更手续的，应以转让合同（协议）生效日为重组日。

    3.资产收购，以转让合同（协议）生效且当事各方已进行会计处理的日期为重组日。

    4.合并，以合并合同（协议）生效、当事各方已进行会计处理且完成工商新设登记或变更登记日为重组日。按规定不需要办理工商新设或变更登记的合并，以合并合同（协议）生效且当事各方已进行会计处理的日期为重组日。

    5.分立，以分立合同（协议）生效、当事各方已进行会计处理且完成工商新设登记或变更登记日为重组日。

    四、企业重组业务适用特殊性税务处理的，除财税〔2009〕59号文件第四条第（一）项所称企业发生其他法律形式简单改变情形外，重组各方应在该重组业务完成当年，办理企业所得税年度申报时，分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》（详见附件1）和申报资料（详见附件2）。合并、分立中重组一方涉及注销的，应在尚未办理注销税务登记手续前进行申报。

    重组主导方申报后，其他当事方向其主管税务机关办理纳税申报。申报时还应附送重组主导方经主管税务机关受理的《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》（复印件）。

    五、企业重组业务适用特殊性税务处理的，申报时，应从以下方面逐条说明企业重组具有合理的商业目的：

    （一）重组交易的方式；

    （二）重组交易的实质结果；

    （三）重组各方涉及的税务状况变化；

    （四）重组各方涉及的财务状况变化；

    （五）非居民企业参与重组活动的情况。

    六、企业重组业务适用特殊性税务处理的，申报时，当事各方还应向主管税务机关提交重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易情况的说明，并说明这些交易与该重组是否构成分步交易，是否作为一项企业重组业务进行处理。

    七、根据财税〔2009〕59号文件第十条规定，若同一项重组业务涉及在连续12个月内分步交易，且跨两个纳税年度，当事各方在首个纳税年度交易完成时预计整个交易符合特殊性税务处理条件，经协商一致选择特殊性税务处理的，可以暂时适用特殊性税务处理，并在当年企业所得税年度申报时提交书面申报资料。

    在下一纳税年度全部交易完成后，企业应判断是否适用特殊性税务处理。如适用特殊性税务处理的，当事各方应按本公告要求申报相关资料；如适用一般性税务处理的，应调整相应纳税年度的企业所得税年度申报表，计算缴纳企业所得税。

    八、企业发生财税〔2009〕59号文件第六条第（一）项规定的债务重组，应准确记录应予确认的债务重组所得，并在相应年度的企业所得税汇算清缴时对当年确认额及分年结转额的情况做出说明。

    主管税务机关应建立台账，对企业每年申报的债务重组所得与台账进行比对分析，加强后续管理。

    九、企业发生财税〔2009〕59号文件第七条第（三）项规定的重组，居民企业应准确记录应予确认的资产或股权转让收益总额，并在相应年度的企业所得税汇算清缴时对当年确认额及分年结转额的情况做出说明。

    主管税务机关应建立台账，对居民企业取得股权的计税基础和每年确认的资产或股权转让收益进行比对分析，加强后续管理。

    十、适用特殊性税务处理的企业，在以后年度转让或处置重组资产（股权）时，应在年度纳税申报时对资产（股权）转让所得或损失情况进行专项说明，包括特殊性税务处理时确定的重组资产（股权）计税基础与转让或处置时的计税基础的比对情况，以及递延所得税负债的处理情况等。

    适用特殊性税务处理的企业，在以后年度转让或处置重组资产（股权）时，主管税务机关应加强评估和检查，将企业特殊性税务处理时确定的重组资产（股权）计税基础与转让或处置时的计税基础及相关的年度纳税申报表比对，发现问题的，应依法进行调整。

    十一、税务机关应对适用特殊性税务处理的企业重组做好统计和相关资料的归档工作。各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局应于每年8月底前将《企业重组所得税特殊性税务处理统计表》（详见附件3）上报税务总局（所得税司）。

    十二、本公告适用于2015年度及以后年度企业所得税汇算清缴。《国家税务总局关于发布〈企业重组业务企业所得税管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）第三条、第七条、第八条、第十六条、第十七条、第十八条、第二十二条、第二十三条、第二十四条、第二十五条、第二十七条、第三十二条同时废止。

    本公告施行时企业已经签订重组协议，但尚未完成重组的，按本公告执行。 特此公告。

                                                                                                            国家税务总局

                                                                                                          2015年6月24日

关于界定超标准小规模纳税人偷税数额的批复
税总函〔2015〕311号

    黑龙江省国家税务局：

    你局《关于界定超标准小规模纳税人偷税数额的请示》（黑国税发〔2014〕85号）收悉。根据《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号）、《国家税务总局关于明确〈增值税一般纳税人资格认定管理办法〉若干条款处理意见的通知》（国税函〔2010〕139号）有关规定，批复如下：

    稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，以界定增值税小规模纳税人年应税销售额。

    纳税人年应税销售额超过小规模纳税人标准且未在规定时限内申请一般纳税人资格认定的，主管税务机关应制作《税务事项通知书》予以告知。纳税人在《税务事项通知书》规定时限内仍未向主管税务机关报送一般纳税人认定有关资料的，其《税务事项通知书》规定时限届满之后的销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。税务机关送达的《税务事项通知书》规定时限届满之前的销售额，应按小规模纳税人简易计税方法，依3%征收率计算应纳税额。

    你局对所属企业实施税务检查，发生的具体涉税事项，应按上述原则处理。其中，涉及滞纳金和
罚款的计算等问题，仍按照相关规定执行。

                                                                                                         国家税务总局

                                                                                                      2015年6月11日

关于做好居民企业报告境外投资和所得信息工作的通知
税总函〔2015〕327号

    各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：

    为贯彻落实《国家税务总局关于居民企业报告境外投资和所得信息有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第38号，以下简称《公告》）要求，提高信息申报质量，现就有关填报口径及工作要求通知如下：

    一、在《公告》实施前，企业已按照《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表〉的通知》(国税发〔2008〕114号) 的规定填报有关对外投资信息，且未发生变化的，在《公告》实施后可不再重复报送。

    二、企业按照《公告》第二条第(二)款规定应该报送的年度独立财务报表包括按照中国会计制度规定需要编报的主表及相关附表，以及会计报表附注、财务情况说明书、审计报告等附属资料。

    三、《受控外国企业信息报告表》第六项受控外国企业利润分配项下有关栏目填表说明如下：

    （一）可分配利润总额栏按照受控外国企业当年度独立资产负债表未分配利润期末余额与当年实际分配数额之和填报。

    （二）以前年度已视同分配额栏按照以前年度已视同分配金额扣除该视同分配金额的实际分配额后的余额填报。计算结果为负数的，填报零。

    （三）本年度分配额超出以前年度已视同分配额的数额栏按照本年度分配额与以前年度已视同分配额之差填报。计算结果为负数的，填报零。

    （四）各可抵免外国税额栏按照前面一栏相应利润额依据《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知(财税〔2009〕125号)》及有关文件规定计算的可抵免境外所得税税额填报。

    四、各主管税务机关应按照《国家税务总局关于落实“一带一路”发展战略要求 做好税收服务与管理工作的通知》（税总发〔2015〕60号）的要求，做好信息填报辅导工作，为企业遵从提供方便。同时，结合企业所得税年度汇算清缴，注意将企业报告的境外投资和所得信息与企业所得税年度申报信息衔接、比对，督促纳税人及时、准确履行申报义务。

                                                                                                        国家税务总局

                                                                                                    2015年6月18日

政策解读

关于《国家税务总局关于逾期未申报的出口退（免）税可延期申报的公告》的解读

    为深入开展“便民办税春风行动”，持续优化出口退税服务，切实解决纳税人的出口退税问题，国家税务总局制发了《国家税务总局关于逾期未申报的出口退（免）税可延期申报的公告》（以下简称《公告》），现解读如下：

    一、《公告》的主要内容

    （一）出口企业或其他单位由于特殊原因未收齐出口退（免）税申报单证，无法在规定期限内申报退（免）税，又没有向主管国税机关提出延期申请的，可在2015年7月31日前提供举证材料，向主管国税机关提出延期申请，经审批出口退（免）税的国税机关核准后，可延期申报退（免）税。

    特殊原因是指：

    1.自然灾害、社会突发事件等不可抗力因素；

    2.出口退（免）税申报凭证被盗、抢，或者因邮寄丢失、误递；

    3.有关司法、行政机关在办理业务或者检查中，扣押出口退（免）税申报凭证；

    4.买卖双方因经济纠纷，未能按时取得出口退（免）税申报凭证；

    5.由于企业办税人员伤亡、突发危重疾病或者擅自离职，未能办理交接手续，导致不能按期提供出口退（免）税申报凭证；

    6.由于企业向海关提出修改出口货物报关单申请，在退（免）税期限截止之日海关未完成修改，导致不能按期提供出口货物报关单；

    7.有关政府部门在出口退（免）税申报期限截止之日后才出具出口退（免）税申报所需凭证资料。

    （二）为进一步落实“简政放权”，把出口退（免）税延期申请核准事项，由省国税局下放至具有出口退（免）税审批权限的国税局，并规定核准工作应自受理企业申请之日起20个工作日内完成。同时，为做好“放管结合”，还规定省国税局要采取措施，密切监控延期申请的核准情况，并要对已核准的结果进行抽查。 
    二、《公告》的执行时间

    《公告》自发布之日起施行，以出口企业或其他单位向主管税务机关提出出口退（免）税延期申请的日期为准。

关于规范成本分摊协议管理公告的解读

    为贯彻落实《国务院关于取消非行政许可审批事项的决定》（国发〔2015〕27号），规范成本分摊协议管理，我们发布了《国家税务总局关于规范成本分摊协议管理的公告》（以下简称公告），现解读如下：

    一、企业与其关联方签订（变更）成本分摊协议，应向税务机关提供哪些资料？

    企业应自与关联方签订（变更）成本分摊协议之日起30日内，向主管税务机关报送成本分摊协议副本。企业与其关联方签订（变更）成本分摊协议，即意味着与其关联方发生了关联业务往来，无论该协议执行与否，均应在年度企业所得税纳税申报时，就其与关联方之间的业务往来附送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》。

     二、企业执行成本分摊协议，是否应经税务机关审核？

    企业执行成本分摊协议，无需经过税务机关审核。税务机关将加强对成本分摊协议的后续管理，如果成本分摊协议不符合独立交易原则和成本与收益相匹配的原则，税务机关将实施特别纳税调查调整。

    三、企业执行成本分摊协议期间，是否应进行补偿调整？

    企业执行成本分摊协议期间，参与方实际分享的收益与分摊的成本不配比的，应当根据实际情况做出补偿调整。参与方未做补偿调整的，税务机关将实施特别纳税调查调整。

    四、本公告何时开始施行？

    本公告自2015年7月16日起施行。《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发〔2009〕2号）第六十九条同时废止。

关于境内机构向我国银行的境外分行支付利息扣缴企业所得税有关问题的公告的解读

    为了进一步落实好《创新税收服务与管理助推“一带一路”战略实施的工作方案》的要求，更好的服务于“走出去”企业，加快人民币国际化战略的步伐，促进我国金融企业的发展，在落实税收法定原则的大背景下，我们对境内机构向我国银行的境外分行支付利息扣缴企业所得税的问题进一步予以明确，制定了本公告。现将主要问题解读如下：

     一、公告出台的背景

    对于境内机构向我国银行的境外分行支付贷款等利息所得，目前是按照《国家税务总局关于加强非居民企业来源于我国利息所得扣缴企业所得税工作的通知》（国税函〔2008〕955号，以下简称955号文）第二条规定，由境内机构对外支付时扣缴企业所得税。但是，根据《国家税务总局关于境外分行取得来源于境内利息所得扣缴企业所得税问题的通知》（国税函〔2010〕266号，以下简称266号文）规定，属于中国居民企业的银行在境外设立的非法人分支机构与其总机构属于同一法人。因此，境外分行发生的境内业务并从境内取得利息收入，属于居民企业所得，不属于税法规定采取源泉扣缴所得税的范畴。同时，由于有些国家国内法规定对非居民在本国设立的机构场所取得的境外所得在境外所交的税款不予抵免，而根据我国企业所得税法的相关规定，境外分行取得的来源于境内的利息收入被扣缴的税款属于境内税款，不符合可抵免的规定，使得这部分税款在汇总到国内缴税时仍得不到抵免，这样一定程度上产生了重复征税问题。

    综上，为了落实税收法定原则，也为了减轻企业的负担，促进中国银行业海外业务的发展及支持金融企业“走出去”，我们修改了955号文的第二条规定，对相关所得的税收处理进行重新明确。

    二、公告的主要内容

    由于境外分行是我国银行设在境外的非法人分支机构，根据266号文的规定，属于中国居民企业，公告将境外分行取得的利息按不同情况分别处理：

    一是境外分行开展境内业务，并从境内机构取得的利息，为该分行的收入，计入境外分行营业利润，与总机构汇总缴纳企业所得税。境内机构对外支付该笔利息时不用扣缴所得税。

    二是境外分行所收取利息的相关债权如属于其境内总行（包括境内总行的其他境内分行）的，则该利息收入应计入境内总行及其他境内分行的收入总额。境内机构对外支付该笔利息时不用扣缴所得税。

    三是境外分行所收取的利息如果只是代收性质，例如背对背贷款、银团贷款中行使牵头行职能等情况，据以产生利息的债权属于境外非居民企业，该笔利息收入的实际取得方是境外的非居民企业，境内机构在对外支付该笔利息时，仍需依法扣缴企业所得税。

    四是加强税收监管。公告要求主管税务机关加强对此类业务的税收监管，对相关资料进行严格审核，尤其是加强对公告第二条提到的可能侵蚀我国居民企业税基行为的监管，对违反本公告规定的，应依照相关法律法规处理。

    三、需要注意的事项

    一是境外分行要严格区分从境内收取的利息的实际所有人，对属于代收情形的，境外分行必须将相关情况告知境内机构，境内机构在对外支付时严格按照税法规定扣缴税款。

    二是为了防止境内银行利用不同国家的税制差异及我国关于税收抵免政策的规定，将本应属于总行或其他境内分行的境内业务及收入转移到境外分行，减少在我国应纳税款，侵蚀我国税基的行为，

    公告第二条规定，如有发生形式上由境外分行收取利息的情况，虽然境内机构在对外支付该笔利息时不代扣代缴企业所得税，但总行或其他境内分行和境外分行之间应严格区分此类收入，不得将本应属于总行或其他境内分行的境内业务及收入转移到境外分行。

关于《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》的解读

    近日，国家税务总局发布了《关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（以下简称《公告》），为便于纳税人和税务机关理解和执行，现对《公告》解读如下：

    一、《公告》起草的背景是什么？

    一是实施新政策的需要。企业兼并重组是调整优化产业结构、转变经济发展方式的重要途径，是培育发展大企业大集团，提高产业集中度，提升产业竞争力的重要手段。为促进企业兼并重组，2009年，财政部、税务总局联合发布了《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）（以下简称59号文件），对符合条件的企业重组的所得税处理给予了递延纳税的特殊待遇。2010年，税务总局发布了《企业重组业务企业所得税管理办法》（国家税务总局公告2010年第4号）（以下简称4号公告），为企业享受特殊待遇提供了程序方面的指引。2014年3月，国务院下发《关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见》（国发〔2014〕14号），提出完善兼并重组所得税政策。2014年底，财政部、税务总局联合发布了《关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）和《关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税〔2014〕116号），将适用特殊性税务处理的股权收购和资产收购中被收购股权或资产比例由不低于75%调整为不低于50%，明确了股权或资产划转特殊性税务处理政策，以及非货币性资产投资递延纳税政策。

    二是推进行政审批制度改革的需要。59号文件规定企业选择适用特殊性税务处理的，应在年度纳税申报时向主管税务机关书面备案，否则不得进行特殊性税务处理。4号公告进一步明确，重组各方需要税务机关确认的，可以选择由重组主导方向主管税务机关提出申请，层报省税务机关给予确认。随着国务院行政审批制度改革的推进，这种事先核准的管理方式越来越不适应重组市场的需要，特别是2015年5月14日，国务院发布《关于取消非行政许可审批事项的决定》（国发〔2015〕27号），公布取消49项非行政许可审批事项，“企业符合特殊性税务处理规定条件业务的核准”在取消之列。转变企业重组特殊性税务处理管理方式已成当务之急。

    三是进一步加强后续管理的需要。按照国务院行政审批制度改革的要求，该放得坚决放到位，该管得必须管好，要做到放管结合，加强后续管理。按照《国家税务总局关于加强企业所得税后续管理的指导意见》（税总发〔2013〕55号），企业重组的特殊性税务处理属于一项重要的后续管理事项，由于涉及到资产转让所得的递延处理和资产计税基础的调整问题，需要采用台账管理、专家团队管理等方法加强后续管理。 四是进一步规范和优化管理的需要。59号文件和4号公告发布以后，各地反映一些规定在实际操作中仍然不好把握，如何将上述规定与现实中的重组案例进行有机衔接也缺乏规范可行的操作指导。这就需要结合各地征管实践，进一步完善重组管理中的若干基础概念，规范申报表和报送资料，优化征管流程。 基于以上背景，在充分吸收各地征管经验和广泛听取基层税务机关、部分中介机构和纳税人代表的基础上，经过多次讨论修改， 终形成了目前发布的《公告》。

    二、如何理解《公告》的基本框架？

    《公告》针对59号文件和4号公告执行中反映的实际问题，结合新发布的109号文件和国务院取消“企业符合特殊性税务处理规定条件业务的核准”要求，对企业重组特殊性税务处理的申报管理和后续管理事项进行了规范和修订，改变了管理方式，重新设计了报告表和附表，规范了申报资料，优化了征管流程，明确了征收管理的相关要求。同时，为强化政策效应分析，还设计了专门的统计表，以利于重组递延纳税效果的总量分析和结构分析。《公告》修订了4号公告的十二处条款（其他二十五条规定仍然有效），同时增加了若干条款，与4号公告的有效条款一起构成了完整的企业重组所得税管理制度体系。

    三、如何理解重组特殊性税务处理申报管理的具体内容？

    《公告》不再执行59号文件第十一条申报备案和4号公告第十六条税务机关确认的做法，改为年度汇算清缴时进行申报并提交相关资料，主要明确了以下管理内容：

    第一，明确59号文件第四条第（一）项所称企业发生其他法律形式的简单改变，属于重组的特殊性税务处理，但不需要进行单独申报。

    第二，明确重组各方应按照规定进行申报，提交相关资料。

    第三，明确合并、分立中重组一方涉及注销的，应在尚未办理注销税务登记手续前进行申报。

    第四，鉴于重组主导方是资产（股权）转让方，是重组所得实现和递延的主体，《公告》规定：重组主导方申报后，其他当事方应持经重组主导方主管税务机关受理的报告表及附表和申报资料向其主管税务机关申报。

    第五，增加了重组前连续12个月内分步交易的管理要求。要求企业年度申报时，提交重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易,与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明。

    第六，设计了《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》，列明了企业享受特殊性税务处理的条件、非股权支付对应的资产转让所得或损失、资产（股权）转让方取得股权和其他资产的计税基础、资产（股权）收购方取得股权和其他资产的计税基础等，为后续管理奠定了申报基础。

    四、重组特殊性税务处理征收管理中，重组各方的义务和税务机关的责任有哪些？

    （一）关于重组各方的义务

     一是准确记录并说明所得递延情况。企业发生适用特殊性税务处理的债务重组或居民企业以资产（股权）向非居民企业投资，应准确记录应予确认的债务重组所得或资产（股权）转让收益总额，并在相应年度的企业所得税汇算清缴时对当年确认额及分年结转额的情况做出说明。

    二是转让或处置重组资产（股权）时提交专项说明。适用特殊性税务处理的企业，在以后年度转让或处置重组资产（股权）的，应在年度纳税申报时对资产（股权）转让所得或损失情况进行专项说明，着重说明特殊性税务处理时确定的重组资产（股权）计税基础与转让或处置时的计税基础的对比情况（变化及原因），还要说明递延所得税负债的处理情况。

    （二）关于税务机关的责任

    一是跟踪监管。了解企业重组前后连续12个月内相关资产、股权的动态变化情况。

    二是建立台账，加强管理。企业发生适用特殊性税务处理的债务重组或居民企业以资产（股权）向非居民企业投资，主管税务机关应建立台账，加强企业申报与台账数据的比对分析。

    三是加强重组资产（股权）转让环节比对管理。主管税务机关应加强评估和核查，将企业特殊性税务处理时确定的重组资产（股权）计税基础与转让或处置时的计税基础及相关的年度纳税申报表及时比对，发现问题的，应依法进行调整。

    四是情况统计和上报。税务机关应每年对适用特殊性税务处理的企业重组做好统计和相关资料的归档工作，并按时上报《企业重组所得税特殊性税务处理统计表》，以便于效应分析和政策完善。

纳税咨询库

1、问： 减免的土地出让金是否不需要缴纳契税？
答：《关于免征土地出让金出让国有土地使用权征收契税的批复》（国税函〔2005〕436号 ）规定，根据《中华人民共和国契税暂行条例》及其细则的有关规定，对承受国有土地使用权所应支付的土地出让金，要计征契税。不得因减免土地出让金，而减免契税。根据上述规定，减免的土地出让金需要缴纳契税。

2、问： 建安总公司奖励给分公司的安全奖、进度奖是否需要缴纳营业税？
答：根据《营业税暂行条例》（国务院令540号）第五条的规定，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。《营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局2008年第52号令）第十三条的规定，条例第五条所称价外费用包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费。 因此，安全奖、进度奖属于价外费用，分公司应与建安工程收入合并申报缴纳营业税金及附加。

3、问：劳务派遣用工支出如何税前扣除？
答：《关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号 ）第三条，关于企业接受外部劳务派遣用工支出税前扣除问题的规定，企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出；直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。

财税实务

企业发放的离职补偿金能否在税前扣除

    企业能否将发放给离职人员的离职补偿计入企业的年度工资总额，并作为计算职工福利费的基数，能否在企业所得税前进行了扣除？

    对其税务与会计上的差异分析如下：

    一、辞退福利会计处理

    （一）辞退福利定义：辞退福利，是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。

    辞退福利主要包括：

    （1）在职工劳动合同尚未到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿。

    （2）在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权利选择继续
在职或接受补偿离职。 辞退福利通常采取解除劳动关系时一次性支付补偿的方式，也采取在职工不再为企业带来经济利益后，将职工工资支付到辞退后未来某一期间的方式。

    （二）辞退福利确认和计量 辞退福利是在职工与企业签订的劳动合同到期前，企业根据法律与职工本人或职工代表（如工会）签订的协议，或者基于商业惯例，承诺当其提前终止对职工的雇佣关系时支付的补偿，引发补偿的事项是辞退，因此，企业应当在辞退职工时进行辞退福利的确认和计量。 企业向职工提供辞退福利的，应当在企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时、企业确认涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时两者孰早日，确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益。 如果企业能够单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议，则表明未来经济利益流出不是很可能，因而不符合负债的确认条件。 由于被辞退职工不再为企业带来未来经济利益，因此，对于所有辞退福利，均应当于辞退计划满足职工薪酬负债确认条件的当期计入费用，不计入资产成本。 企业应当按照辞退计划条款的规定，合理预计并确认辞退福利产生的应付职工薪酬。辞退福利预期在其确认的年度报告期结束后十二个月内完全支付的，应当适用短期薪酬的相关规定；辞退福利预期在年度报告期结束后十二个月内不能完全支付的，应当适用本准则关于其他长期职工福利的有关规定。 对于职工虽然没有与企业解除劳动合同，但未来不再为企业提供服务，不能为企业带来经济利益，企业承诺提供实质上具有辞退福利性质的经济补偿的，如发生“内退”的情况，在其正式退休日期之前应当比照辞退福利处理，在其正式退休日期之后，应当按照离职后福利处理。 企业应当按照辞退计划条款的规定，合理预计并确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并具体考虑下列情况。

    1.对于职工没有选择权的辞退计划，企业应当根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿等确认职工薪酬负债。

    2.对于自愿接受裁减建议的辞退计划，由于接受裁减的职工数量不确定，企业应当根据《企业会计准则第 13 号——或有事项》规定，预计将会接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等确认职工薪酬负债。

    二、职工辞退福利是否可以作为工资、薪金支出在税前扣除

    （一）企业所得税上的工资薪金 《企业所得税实施条例》第三十四条规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。 前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。 从上述规定可以看出，《企业所得税实施条例》对工资薪金列举不包括员工辞退福利，并且被辞退员工显然已经不是“任职或者受雇”。

    （二）“在本企业任职或者受雇的员工”理解 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》立法起草小组编写的《企业所得税法实施条例释义及适用指南》指出，所谓任职或者雇用关系，一般是指所有连续性的服务关系，提供服务的任职者或者雇员的主要收入或者很大一部分收入来自于任职的企业，并且这种收入基本上代表了提供服务人员的劳动。所谓连续性服务并不排除临时工的使用，临时工可能是由于季节性经营活动需要雇佣的，虽然对某些临时工的使用是一次性的，但从企业经营活动的整体需要看又具有周期性，服务的连续性应足以对提供劳动的人确定计时或者计件工资，应足以与个人劳务支出相区别。职工在企业任职过程中，企业可能根据国家政策的要求，为其支付一定的养老、失业等基本社会保障缴款；按照劳动保障法律的要求支付劳动保护费；职工调动工作时支付一定的旅费和安家费；按照国家计划生育政策的要求，支付独生子女补贴；按照国家住房制度改革的要求，为职工承担一定的住房公积金；按照离退休政策规定支付给离退休人员的支出等，这些支出虽然是支付给职工的，但与职工的劳动并没有必然关联，《企业所得税法实施条例》专门作出规定，将其排除在工资薪金支出范围之外。 因此，工资薪金的发放对象是在本企业任职或者受雇的员工。也就是说，只有为企业提供特定劳务，能为企业带来经济利益流入的员工，才能作为企业工资薪金的支付对象，企业因此而发生的支出，就是符合生产经营活动常规，是企业取得收入的必要与正常的支出。 根据以上所述，员工辞退福利属于职工薪酬核算范围，但不属于企业所得税法中规定的工资薪金范畴。

    三、职工辞退福利是否按照职工福利费支出在税前扣除

    《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）第三条关于职工福利费扣除问题规定

    《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：

    （一）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。

    （二）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。

    （三）按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。 根据国税函〔2009〕3号规定的职工福利费范围来看，辞退福利并不属于职工福利费范围。因此，职工辞退福利不应作为职工福利费支出按不超过工资薪金总额14%的部分在税前扣除。

    四、职工辞退福利可否据实在税前扣除

    《国家税务总局大企业税收管理司关于停止执行企便函〔2009〕33号文件的通知》（企便函〔2011〕24号，此文已被企便函〔2011〕24号废止）规定，企业因解除劳动关系向职工支付的经济补偿、生活补助等支出，应根据《财政部、国家税务总局关于企业收取和交纳的各种价内外基金（资金、附加）和收费征免企业所得税等几个政策问题的通知》（财税字〔1997〕22号）第三条规定，按劳动部关于《违反和解除劳动合同的经济补偿办法》规定支付给职工的经济补偿金，可在企业所得税税前扣除。此文件将辞退福利界定为经济补偿在税前扣除。 《国家税务总局关于企业支付给职工的一次性补偿金在企业所得税税前扣除问题的批复》（国税函〔2001〕918号，已废止）规定，企业对已达一定工作年限、一定年龄或接近退休年龄的职工内部退养支付的一次性生活补贴，以及企业支付给解除劳动合同职工的一次性补偿支出（包括买断工龄支出）等，属于《企业所得税税前扣除办法》（国税发〔2000〕84号）第二条法规的“与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的支出”，原则上可以在企业所得税税前扣除。各种补偿性支出数额较大，一次性摊销对当年企业所得税收入影响较大的, ，可以在以后年度均匀摊销。具体摊销年限，由省（自治区、直辖市）税务局根据当地实际情况确定。此文件将辞退福利界定为“与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的支出”在税前扣除。 以上两个文件都没有把辞退福利作为工资薪金或职工福利费处理，而是作为经济补偿和与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的支出。虽然以上两个文件已废止，但对辞退福利的性质界定还是应该借鉴的。

    《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第八条关于税前扣除规定与企业实际会计处理之间的协调问题规定，根据《企业所得税法》第二十一条规定，对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。

    《企业所得税法》第二十一条规定，“在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。”既然现行税收政策没有对辞退福利明确规定，也就不存在企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的问题。 职工薪酬准则规定，辞退福利应当于辞退计划满足职工薪酬负债确认条件的当期计入管理费用，因此，根据国家税务总局公告2012年第15号文规定，对辞退福利没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除。

    五、结论

    综上所述，职工辞退福利既不属于工资薪金也不属于职工福利费，而应属于与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的支出。 但由于辞退福利分为职工有选择权和没有选择权两种情况，因此在企业所得税前扣除时也有所不同。 如果职工没有继续在职的选择权，那么辞退福利被视同因与职工解除劳动关系给予的补偿。企业对已达一定工作年限、一定年龄或接近退休年龄的职工内部退养支付的一次性生活补贴，以及企业支付给解除劳动合同职工的一次性补偿支出（包括买断工龄支出）等，原则上可以在企业所得税税前扣除。 如果职工有继续在职的选择权，那么辞退福利属于或有事项，通过预计负债计入费用。《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除，因此，由企业确认的预计负债而计入费用的金额不允许税前扣除。

    六、会计和税收差异分析及协调

    （一）对于在职职工提供服务的会计期末以后十二个月内不能完全支付的辞退福利，会计上规定，企业应当选择恰当的折现率，以折现后的金额计量应计人当期损益；税法上则要求，只有企业实际发生的与取得收入有关的、合理的费用才可以在税前扣除，不考虑折现问题。

    （二）根据税法据实扣除原则，由企业预计负债而计入费用的金额不允许在税前扣除。所以，对于在职工劳动合同到期前，解除与职工的劳动关系而预计的辞退福利，不可以在税前扣除，从而形成了负债的暂时性差异，应当确认为“递延所得税资产”。

                                                                                                     ——引自：中国税网

事 务 所 简 介

    瑞华会计师事务所作为本土第一大事务所是由原中瑞岳华和原国富浩华在平等协商基础上于2013年4月联合成立的一家专业化、规模化、国际化的大型会计师事务所，是我国第一批被授予A+ H股企业审计资格、第一批完成特殊普通合伙转制的民族品牌专业服务机构，系美国PCAOB（公众公司会计监督委员会）登记机构，业务涉及股票发行与上市、公司改制、企业重组、资本运作、财务咨询、管理咨询、税务咨询等领域。事务所现有从业人员9000多名、注册会计师2600名、合伙人320名、全国会计领军人才23名，多人担任财政部、证监会、国资委、中国注册会计师协会等机构的专家委员，其致力于推进注册会计师行业服务金融领域改革的步伐，着力实现“规模化、多元化、国际化、信息化、品牌化”五化融合目标，秉持“诚信、专业、责任、创新”的精神，以高起点谋划全局、高标准开展工作、高水平推动发展、高要求砥砺精神，专业报国、服务社会、成就员工，推进制度创新，拓展多元业务，培育高端人才，强化风险管控，深化信息建设，倡导技术引领，构建合伙文化，擦亮专业品牌，为中国注册会计师行业提供专业领跑的力量。

    山东中明税务师事务所致力于提供及时有效的涉税解决方案，满足客户的独特需求，协助客户分析各种业务运作，为客户识别与税务有关的机遇和挑战。为企业提供:税务申报服务;并购和企业重组税务服务;税务审慎性复核和税务合规服务;涉税鉴证服务;担任常年税务顾问;派驻税务经理，协助客户纳税规划，设计综合税务解决方案等。